Zweifelsfragen beim anschaffungsnahen Aufwand

Zu den Herstellungskosten eines Gebäudes gehören auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung durchgeführt werden, wenn sie ohne Umsatzsteuer 15 % der Anschaffungskosten übersteigen. Ob der anschaffungsnahe Aufwand nun als Herstellungskosten oder als sofort abzugsfähiger Erhaltungsaufwand zu qualifizieren ist, dazu waren immer noch verschiedene Frage offen.

Verantwortlich dafür ist unter anderem ein Nebeneinander von Verwaltungsanweisungen und der gesetzlichen Neuregelung im Jahr 2003. Zu diesen Zweifelsfragen hat nun die Oberfinanzdirektion Rheinland Stellung genommen. Die Antworten haben wir hier für Sie zusammengefasst.

Beseitigung der Funktionsuntüchtigkeit: Das Gesetz schließt nur Aufwendungen für Erweiterungen und für jährlich üblicherweise anfallende Erhaltungsarbeiten von den zu berücksichtigenden Herstellungskosten aus. Aufwendungen zur Beseitigung der Funktionsuntüchtigkeit oder zur Hebung des Standards sind hiervon nicht berührt und daher in die Prüfung der 15 %-Grenze einzubeziehen.

Herstellungskosten: Aufwendungen, die innerhalb des Dreijahreszeitraums getätigt werden und aufgrund anderer Kriterien Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind, in ihrer Summe aber die 15 %-Grenze nicht überschreiten, sind und bleiben Anschaffungs- oder Herstellungskosten.

Zeitliche Anwendung der Neuregelung: Die zeitliche Aufteilung erläutert die Finanzverwaltung anhand eines Beispiels: Für eine in 2002 angeschaffte Immobilie wurden 2004 Modernisierungsmaßnahmen durchgeführt, die für sich allein nicht die 15 %-Grenze überschreiten, zusammen mit bereits in 2003 vorgenommenen Aufwendungen aber rund 17,5 % der Anschaffungskosten betrugen. Diese Modernisierungsmaßnahmen gelten nicht als Herstellungsaufwand, weil die Vorschrift erst auf Baumaßnahmen anzuwenden ist, die nach dem 31. Dezember 2003 begonnen wurden, und sämtliche Maßnahmen als einheitliche Baumaßnahme anzusehen sind. Im Beispielfall wurde mit den Baumaßnahmen in 2003 begonnen, sodass die Neuregelung noch keine Anwendung findet. Dies gilt auch, wenn die Aufwendungen in 2004 zwar die 15 %-Grenze überschreiten, jedoch bereits in 2003 mit den Baumaßnahmen begonnen wurde.

Aufteilung auf Gebäudeteile: Bereits 1991 hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass für die Frage der Höhe des anschaffungsnahen Aufwandes auf das Gebäude insgesamt abzustellen ist, da beim Erwerb des bebauten Grundstücks ein einheitliches Wirtschaftsgut vorliegt. Die 15 %-Grenze ist also auf das Gebäude insgesamt zu beziehen. Weil auch der Wortlaut der Neuregelung ausdrücklich vom Gebäude als Bezugsgröße spricht und damit in die gleiche Richtung geht wie die Rechtsprechung, ist dieses Urteil weiter anzuwenden. Beim Erwerb mehrerer Eigentumswohnungen in einem Gebäude ist hingegen - unabhängig vom Nutzungs- und Funktionszusammenhang - stets von unterschiedlichen Wirtschaftsgütern auszugehen. Hier ist also die einzelne Wohnung die Bezugsgröße für die 15 %-Grenze.

Sanierung in Raten: Aufwendungen für Baumaßnahmen sind Herstellungskosten, wenn die Baumaßnahmen zwar für sich gesehen noch nicht zu einer wesentlichen Verbesserung führen, wenn sie aber Teil einer Gesamtmaßnahme sind, die sich planmäßig in zeitlichem Zusammenhang über mehrere Jahre erstreckt, und die insgesamt zu einer Hebung des Standards führt. Auch wenn Aufwendungen für solche Baumaßnahmen erst nach Ablauf des Dreijahreszeitraums die 15 %-Grenze überschreiten, sind sie steuerlich als Herstellungskosten zu behandeln.

Zeitliche Zuordnung: Unklar war unter anderem, ob für die Zuordnung der jeweiligen Baumaßnahme innerhalb der Dreijahresfrist der Beginn, der einzelne Bauabschnitt oder der Abschluss der Baumaßnahme relevant ist. Die Finanzverwaltung vertritt die Auffassung, dass sämtliche Baumaßnahmen in den Dreijahreszeitraum einzubeziehen sind, die innerhalb dieses Zeitraums ausgeführt wurden. Die Baumaßnahmen müssen zum Ende des Dreijahreszeitraumes weder abgeschlossen, abgerechnet noch bezahlt werden. Mit dieser Auslegung will die Finanzverwaltung verhindern, dass die Vorschrift durch ungerechtfertigte Gestaltungen (Hinauszögern des Abschlusses von Baumaßnahmen, verspätete Abnahme der Werkleistung, verspätete Bezahlung etc.) umgangen werden kann. Wird eine vor Ablauf der Dreijahresfrist begonnene Baumaßnahme also erst nach Ablauf der Dreijahresfrist beendet und überschreiten die bis zum Ablauf des Dreijahreszeitraumes bereits durchgeführten Leistungen die 15 %-Grenze, so ist insoweit anschaffungsnaher Herstellungsaufwand gegeben. Die nach Beendigung der Dreijahresfrist noch getätigten Leistungen dieser Baumaßnahme werden nicht in die Ermittlung der 15 %-Grenze einbezogen. Es wird allerdings geprüft, ob diese Maßnahme aus anderem Grund zu Herstellungskosten führt.

Erhaltungsarbeiten: Aufwendungen im Zusammenhang mit der Anschaffung eines Gebäudes sind - unabhängig davon, ob sie auf jährlich üblicherweise anfallenden Erhaltungsarbeiten beruhen - nicht als Erhaltungsaufwand sofort abziehbar, wenn sie im Rahmen einer einheitlichen Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahme anfallen.